Волгоград

Любое государство во все времена следило за полнотой уплаты налогов. Напротив, бизнес всегда искал возможности уменьшить свои налоговые платежи. Кто-то делал это незаконно, что само по себе является неприемлемым, кто-то использовал вполне легальные пути минимизации налогов. В связи с этим, однажды встал вопрос о том, а как же государство в лице налоговых органов будет относиться к законной минимизации налогообложения?

Конституционный суд РФ в Постановлении КС РФ от 27.05.2003 № 9-П дал ясный ответ на этот вопрос: «…недопустимо установление ответственности за такие действия налогоплательщика, которые, хотя и имеют своим следствием неуплату налога либо уменьшение его суммы, но заключаются в использовании предоставленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности и соответственно — оптимального вида платежа».

Следует отметить, что не только в России существует проблема противостояния между государством и бизнесом. Весь мир пытается бороться с незаконными схемами ухода от налогов. Например, законодательство США и Великобритании обязывает налогоплательщиков предоставлять информацию в налоговые органы о применяемых ими схемах налогового планирования. В мировой практике сложились судебные доктрины, которые широко используются для разграничения действительных сделок от сделок, заключаемых налогоплательщиком в целях получения экономических выгод. В России эти доктрины не используются, однако существуют некоторые правила, установленные отечественным законодательством.

Гражданский Кодекс РФ в ст. 166 определяет понятие недействительной сделки. Из них выделяются оспоримые сделки — те, которые признаются судом как недействительные, и ничтожные — которые сами по себе являются недействительными. В ст. 167 оговорены последствия недействительной сделки: «Недействительная сделка не влечёт юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с её недействительностью, и недействительна с момента её совершения. При недействительности сделки каждая из сторон обязана возвратить другой всё полученное по сделке, а в случае невозможности возвратить полученное в натуре (в т.ч. тогда, когда полученное выражается в пользовании имуществом, выполненной работе или предоставленной услуге) возместить его стоимость в деньгах — если иные последствия недействительности сделки не предусмотрены законом».

Для целей налогообложения более применимы мнимые и притворные сделки. Мнимая сделка, согласно ст.170 ГК РФ, — сделка, которая совершена лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия. Мнимая сделка признаётся ничтожной.

Притворная сделка, согласно ст.170 ГК РФ, — это сделка, которая совершена с целью прикрыть другую сделку. Такая сделка также ничтожна.

На текущий момент уже сложилась богатая судебная практика по отнесению сделок к разряду недействительных, однако она настолько разнообразна, что до сих пор нельзя с уверенностью предположить, какое решение будет вынесено в каждом конкретном наступившем случае.

Следует выделить два вида недействительных сделок: первый — это недействительные сделки, результатом переквалификации которых является изменение условий налогообложения (в большей части доплату налогов), и второй вид — это недействительные сделки, которые имеют только гражданско-правовые последствия (т.е. не требуют доплату налогов).

Остановимся поподробнее на каждом из них.

Например, две организации заключили договор об инвестиционной деятельности. В соответствии с этим договором, одна сторона получает инвестиционные средства, и в свою очередь оказывает услугу по подбору и передаче недвижимости своему инвестору. Полученные в виде предоплаты деньги не были обложены НДС, так как, по мнению получателя, являлись инвестиционным вкладом. Однако, Президиум ВАС в своем постановлении от 30.11.1995 г. № 5054/95 расценил это как аванс под предстоящую поставку товара, т.е. недвижимости. В связи с этим был доначислен НДС.

Другой пример. Организация приняла на работу инвалидов для получения льготы по налогам. Суд установил, что инвалиды были включены необоснованно в среднесписочную численность, так как они работ реально не выполняли, а заработная плата им начислялась только с целью получения льгот по налогам. (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.12.1999 № А56-15696/99)

Очень часто переквалификация сделок не несёт с собой каких-либо изменений налоговых условий.

Например, если в судебном порядке сделка купли-продажи по приобретению чего-либо будет признана недействительной, то сразу это не повлечёт за собой корректировку взятого в зачёт НДС. В частности, по данному спорному вопросу существует Постановление ФАС Московского округа от 27 декабря 2002 г. N КА-А40/8424-02-П, где указано, что «…недействительность сделки, являющейся основанием для совершения платежа, в данном случае — договора поставки, не влечёт за собой недействительность расчётной операции, проведённой в соответствии с договором банковского счёта. Условие фактической оплаты товаров поставщиков, установленное налоговым законодательством для правомерного исчисления НДС, покупателем этих товаров соблюдено».

Другим весьма распространённым примером является попытка налоговых органов добиться изъятия из затрат уменьшающих налоговую базу по прибыли договор аренды сроком более года, не зарегистрированных в установленном порядке. Суды обычно принимают сторону налогоплательщика, указывая, что Налоговый кодекс не устанавливает обязанности налогоплательщика регистрации договоров аренды для принятия расходов в целях налогообложения прибыли. Требования ст. 651 ГК РФ применимы только в сфере гражданско-правовых отношений. Эти доводы представлены в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 21.04.2003 № 56-31682/02 и некоторых других.

Сам по себе процесс переквалификации сделок в недействительные очень сложен. Когда в 2003 году были созданы межрегиональные инспекции МНС России, то одной из функций данного органа стало проведение анализа схем уклонения от налогообложения, а так же выявление, пресечение и предупреждение данных фактов уклонения.

Ещё сложней обстоит дело с налоговыми последствиями такой переквалификации. Дело в том, что Налоговый кодекс ст. 45 гласит: «Взыскание налога с организации не может быть произведено в бесспорном порядке, если обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом:

1. юридической квалификации сделок, заключенных налогоплательщиком с третьими лицами;
2. юридической квалификации статуса и характера деятельности налогоплательщика».

С другой стороны, Налоговый кодекс не устанавливает судебного порядка для самой переквалификации сделок, что даёт полное право налоговому органу самому объявить сделку недействительной и доначислить все налоги. И тогда придётся самому налогоплательщику идти в суд, доказывать свою невиновность, хотя в соответствии с п.6 ст.108 НК РФ «Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица». Вот такой получается парадокс.

Давайте рассмотрим пример переквалификации одного очень спорного вида сделок — предоплата векселями и др. ценными бумагами. Если в качестве аванса в счёт предстоящей поставки покупатель расплатился векселем, то обязанность уплаты НДС с аванса не возникает в виду отсутствия денег. Но если этот вексель по договору купли-продажи будет продан третьему лицу и на расчётный счёт или в кассу поступят деньги, то, хотя сама по себе реализация ценных бумаг не облагается НДС, налоговый орган будет претендовать на него, указывая, что аванс в конечном итоге получен в виде реальных денег. Налицо переквалификация сделки в категорию притворной. Эту свою позиции МНС России чётко определила в Методических рекомендациях по применению главы 21 «НДС» Налогового Кодекса РФ, утверждённых приказом МНС России от 20.12.2000 № БГ-3-03/447. Хотя, если бы в данной ситуации вместо векселя в качестве аванса были переданы товары, в дальнейшем проданные третьему лицу, то получилось бы, что с одной финансовой операции (продажа полученного в виде предоплаты товара) налогоплательщику пришлось бы заплатить два раза НДС: первый раз — с продажи товаров, второй раз — с получения аванса. Согласитесь, абсурдная ситуация.

Теперь рассмотрим понятие «недобросовестный плательщик», введённое Определением Конституционного Суда РФ от 25.07.2001 № 138-О. В данном документе дается правовая оценка ситуации, когда налогоплательщик перечисляет налоги через «проблемные» банки.

П. 2 ст. 45 НК РФ указывает, что «Обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счёте налогоплательщика…» Поэтому если налогоплательщик, имея средства на счетах в «проблемном» банке, предъявит платёжные поручения на уплату налогов, то с этого момента налог считается уплаченным. Причём банк в действительности не перечислит средства в бюджет ввиду отсутствия средств на корреспондентском счёте. Для таких случаев и ввели разделение понятий «добросовестный» и «недобросовестный» налогоплательщик.

В частности, в Определении сказано, что в случае непоступления в бюджет соответствующих денежных средств для установления добросовестности налогоплательщика налоговые органы вправе осуществлять необходимую проверку и предъявлять в арбитражных судах требования, обеспечивающие поступления налогов в бюджет, включая иски о признании сделок недействительными. Таким образом, Конституционный Суд РФ указал, что налоговые органы вправе обращаться с исками о признании сделок недействительными в случае применения различного рода схем недобросовестными налогоплательщиками. Это определение дало право судам признавать сделки по таким схемам недействительными и не признавать уплату в бюджет.

Из всего вышесказанного можно сделать вывод: в любой мало-мальски нестандартной ситуации существует опасность переквалификации сделки в недействительную (как притворную, так и мнимую).

Так, если сделка будет признана мнимой, то налоговые последствия будут такими, как если бы сделки совсем не было. В случае, если сделка будет признана притворной, то налоговые последствия будут определены исходя из сделки, которую стороны на самом деле имели в виду. В результате сумма налогов может быть увеличена, а также применены санкции и начислены пени. Об этом всегда следует помнить, применяя ту или иную схему оптимизации налогообложения.

• ← ctrl предыдущая |21 из 27|  следующаяctrl →
• в начало раздела весь список в конец раздела